2024년에도 법인세법 등 다양한 분야에서 의미 있는 조세 판례가 다수 선고되었다. 법무법인 율촌 조세그룹이 정리한 실무적 ∙ 법리적으로 중요한 조세 판례를 국세기본법, 법인세와 소득세, 국제조세, 상속세 및 증여세, 부가가치세, 지방세, 관세, 종합부동산세 등 세목별로 나눠 소개한다. 시리즈 3회, 국제조세 분야의 2024년 주요 판례다.
1. 국제운송업을 영위하는 외국법인의 국내원천 사업소득 범위(대법원 2024. 7. 25. 선고 2022두51031 판결)
원고는 자동차해상운송사업과 용대선사업을 영위하는 외국법인으로 홍콩에 주사무소를 두고 있으나, 각국의 대리점을 개설 · 관리하고 거래처들과 운송계약을 체결하거나 선복의 운용 · 영업계획을 수립하는 등 원고 업무의 본질적 사항은 대한민국에 설립된 A사와 대리점계약을 체결하여 A사가 대행하였다. 피고는 원고의 실질적 관리장소가 국내에 있으므로 원고를 법인세법상 내국법인이라고 전제한 후, 2006~2009 사업연도 법인세를 신고 · 납부하지 아니하였고, 국내에 부가가치세법상 사업장을 등록 신청하지 아니하였으며, 영세율을 적용한 과세표준을 신고하지 아니하였다는 이유로, 2006~2009 사업연도 법인세 및 가산세, 2006년 1기~2009년 1기 부가가치세 및 가산세 부과처분을 하였다.
피고는 항소심 진행 중 2006 사업연도에 대해서는 원고가 국내사업장을 가진 외국법인이라고 처분사유를 변경하였으며, 원심은 이를 긍정하였다. 대상판결에서는 원고의 2006 사업연도 부분이 심리대상이었고 ①국내사업장을 가진 외국법인이 국내외에 걸쳐 선박에 의한 국제운송업을 영위하면서 발생하는 소득 중 국외에서 승선한 여객이나 선적한 화물에 관련하여 발생한 소득이 외국법인의 국내원천 사업소득으로서 법인세 과세표준에 포함되는지, ②외국법인의 국내원천소득 총합계액에 포함되는 '선박의 외국항행소득'의 존재 및 범위에 대한 증명책임을 누가 부담하는지, ③부가가치세 영세율과세표준 신고불성실가산세와 관련하여 영세율 매출액이 적법하게 산정되었다는 사정을 과세관청이 증명하여야 하는지 등이 문제되었다.
대법원은 원고가 국내뿐만 아니라 국외에서도 선박으로 화물을 운송하는 사업을 영위하였으므로 원고의 손익계산서상 매출액에는 화물의 국외 선적과 관련하여 발생한 매출액이 포함되었을 개연성이 높아, 해당 매출액이 오로지 화물의 국내 선적과 관련하여 발생한 소득으로 구성되었다는 점에 대하여 과세관청의 아무런 주장 · 증명이 없는 이상, 위 매출수익 전부가 국내원천소득에 해당한다고 보기 어렵다고 판단하였다. 또한 대법원은 원고의 매출액 중 영세율 신고의무가 있는 부분은 화물의 국내 선적과 관련하여 발생한 매출액에 한정되므로, 영세율 적용을 주장하는 피고에게 화물의 국내 선적 관련 매출액의 존재 및 범위에 관한 증명책임이 있다고 판단하였다.
국내 승선 여객 · 선적 화물 관련 소득만 법인세 대상
대상판결은 국내사업장을 가진 외국법인이 국내외에 걸쳐 선박에 의한 국제운송업을 영위하는 경우 국내에서 승선한 여객이나 선적한 화물에 관련하여 발생한 소득만이 구 법인세법(2006. 12. 30. 법률 제8141호로 개정되기 전의 것) 제93조 제5호에 따른 해당 외국법인의 국내원천 사업소득으로서 법인세 과세표준에 포함된다는 점, 이 경우 외국법인의 국내원천소득 총합계액에 포함되는 '선박의 외국항행소득'의 존재 및 범위도 원칙적으로 과세관청이 증명하여야 한다는 점을 명확히 한 판결로서 의미가 있다. 그리고 영세율과세표준 신고불성실가산세의 과세의 근거가 되는 영세율과세표준의 증명책임은 과세관청에 있으므로 영세율 매출액이 적법하게 산정되었다는 사정에 대한 증명책임도 과세관청에 있다는 법리를 재차 확인하였다.
2. 조세조약상 원천지국 과세권을 초과하여 납부한 세액이 외국납부세액공제 대상인지 여부(대법원 2024. 2. 8. 선고 2021두32248 판결)
내국법인인 원고는 2009년경부터 이 사건 중국법인이 우리나라 또는 중국 금융기관으로부터 대출을 받는 것에 지급보증을 제공하고 그 대가로 지급보증수수료를 수취하여 왔다. 이 사건 중국법인은 2014. 12. 원고에게 위 지급보증에 따른 지급보증수수료(이하 '이 사건 지급보증수수료')를 지급하면서, 위 지급보증수수료가 한 · 중 조세조약 제11조 제2항의 '이자소득'에 해당한다고 보고, 10%의 제한세율을 적용하여 계산한 세액(이하 '이 사건 원천징수세액')을 원천징수하여 중국 과세당국에 납부하였다. 원고는 당초 2014 사업연도 법인세 정기신고 · 납부 시에는 이 사건 원천징수세액을 외국납부세액으로 공제하지 아니하였다가, 이후 피고에게 이 사건 원천징수세액이 외국납부세액으로 공제되어야 한다는 취지로 경정청구를 하였다. 그러나 피고는 이 사건 지급보증수수료가 한 · 중 조세조약 제22조의 '기타소득'으로서 거주지국인 우리나라에만 과세권이 있어 외국납부세액공제 대상에 해당하지 않는다는 이유로 경정청구를 거부하였다.
이 사건의 쟁점은 한 · 중 조세조약상 중국의 과세권이 인정되는 범위를 초과하여 중국에 납부한 세액을 외국납부세액공제 대상으로 인정할 수 있는지 여부이다. 한 · 중 조세조약은 '이자'에 대하여 "모든 종류의 채권으로부터 발생하는 소득"이라고 정하고 있을 뿐, 명확한 내용을 정하고 있지는 않은데, 중국 과세당국은 이 사건 지급보증수수료를 '이자소득'으로, 한국 과세당국은 '기타소득'으로 판단하여 양 국가의 입장이 충돌하는 상황이 발생하였다. 한편 내국법인의 국외원천소득에 대한 외국납부세액공제를 규정하고 있는 구 법인세법(2014. 12. 13. 법률 제12850호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제57조 제1항 제1호 등은 외국납부세액이 '적법하게' 납부될 것을 명시적으로 요구하고 있지 않은 바, 내국법인이 소득의 원천지국에서 조세조약상 해당 국가의 과세권이 인정되는 범위를 초과하는 세액을 납부한 경우 외국납부세액공제를 적용받을 수 있는지 문제되었다.
지급보증수수료 한국에 과세권 있어…외국납부세액공제 대상 아니야
대법원은 한 · 중 조세조약 및 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 등 규정들의 문언 및 체계 등에 의하면 내국법인의 국외원천소득에 대한 외국납부세액공제는 한 · 중 조세조약상 그 소득에 대하여 원천지국인 중국의 과세권이 인정되는 범위에서 중국에 납부하는 세액을 대상으로 하는 것이고, 이 사건 지급보증수수료는 한 · 중 조세조약상 '기타소득'으로서 한국에 과세권이 있으므로 중국에 납부한 세액이 있더라도 이를 외국납부세액공제 대상으로 볼 수는 없다고 판단하였다.
대상판결은 내국법인이 외국에서 조세조약상 해당 국가의 과세권 행사가능 범위를 넘는 세액을 납부한 경우, 이중과세가 발생하더라도 이는 국내 법인세에서 공제될 수 없음을 분명히 한 최초의 판결이다. 다만, 이 사건 원심이 지적한 것처럼 외국납부세액공제는 동일한 소득에 대한 국가 간의 중복과세를 방지하기 위하여 마련된 제도임을 고려하면, 대상판결의 결론에 따를 때 같은 조세조약 조항을 두고 양 체약국의 확고한 견해 차이가 발생하는 경우 현실적으로 납세자가 이중과세의 부담을 온전히 떠안게 되었다는 점에서 아쉬움이 크다. 이에 따라 향후 내국법인은 해외에서 원천징수된 세액의 소득구분에 대해 불확실한 부분이 있다면 납세자의 책임으로 한국 과세관청도 같은 해석을 취할 것인지를 사전에 철저하게 검토할 필요가 있다.
3. 외국법인의 거주지국에서 발생하여 그 외국법인의 국내 고정사업장에 귀속된 소득에 관하여 거주지국에 납부한 세액이 외국납부세액공제 대상인지 여부(대법원 2024. 1. 25. 선고 2021두46940 판결)
원고는 본점 소재지가 중국인 외국법인으로서 서울 소재 국내사업장(이하 '원고 서울지점')을 두고 국내에서도 금융업을 영위하고 있다. 원고 서울지점은 2011~2015 사업연도까지 국내에서 조달한 자금을 원고의 중국 내 지점에 예금하거나 중국 내 사업자(이하 '이 사건 중국거주자들')에 대여하고, 그에 따른 이자(이하 '이 사건 소득')를 얻었다. 원고 서울지점은 이 사건 소득을 위 각 사업연도의 법인세 과세표준에 포함하여 해당 사업연도의 법인세를 신고 · 납부하면서, 이 사건 중국거주자들이 원고 서울지점에 지급할 이자 중 10% 상당액(이하 '이 사건 원천징수세액')을 원천징수하여 중국 과세당국에 납부하였다는 이유로, 이 사건 원천징수세액을 구 법인세법(2015. 12. 15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 법인세법') 제57조 제1항 제1호에 따른 외국납부세액으로 공제하여 법인세를 신고하였다. 피고는 이 사건 원천징수세액이 제3국이 아닌 원고의 거주지국인 중국에 납부된 세액이므로 구 법인세법에 따른 외국납부세액공제가 배제되어야 함을 전제로, 원고에게 2011~2015 사업연도의 법인세 및 가산세를 부과하였다.
대상판결에서는 이 사건 원천징수세액이 외국납부세액공제 대상인지가 주요 쟁점이 되었다. 구체적으로는 ①우선적 과세권을 갖는 국가의 상대방 국가가 외국납부세액 공제 등 이중과세 회피의무를 부담하므로 한 · 중 조세조약의 해석상 어느 국가에 이 사건 소득에 대한 우선적 과세권이 있는지, ②원고가 거주지국(중국)에 납부한 이 사건 원천징수세액이 '외국' 법인세액에 해당되는지가 문제되었다.
거주지국 아닌 '제3국' 납부 세액만 공제 허용
대법원은 한 · 중 조세조약 규정들의 문언 및 체계 등에 의하면 이 사건 중국거주자들이 원고 서울지점에 지급한 이 사건 소득에 대하여는 고정사업장 소재지국인 한국이 우선적으로 과세권을 행사할 수 있으므로, 외국납부세액공제와 같은 이중과세조정은 거주지국인 중국에서 이루어져야 한다고 보았다. 또한 대법원은 외국법인의 국내사업장에 대한 외국납부세액공제 제도의 취지는 그 외국법인의 거주지국이 아닌 '제3국'에서 납부한 세액에 대하여 공제를 허용한 것이라고 보았다.
OECD 모델 조세조약에 따르면 고정사업장이 있는 외국법인의 경우 당해 고정사업장과 실질적으로 관련 있는 소득은 그 고정사업장 소재지국에도 과세권이 발생하므로, 발생지국(A)-소재지국(B)-거주지국(C) 간의 삼각관계가 형성되고 이중과세 조정이 문제된다. 대상판결은 위 삼각관계 중 발생지국과 거주지국이 동일한 A-B-A의 사례에서 거주지국에서 납부된 원천징수세액은 한국에서 공제되는 외국납부세액에 해당되지 않는다고 판시한 최초의 판결이다. 다만, 대상판결이 삼각관계 중 원천지국과 거주지국이 동일한 예외적인 사안을 소재지국과 거주지국 간의 과세권 분배 논리 위주로 해결한 점, 법률 규정의 '외국'을 문언과 달리 '제3국'으로 축소해석한 점은 다소 아쉬움으로 남는다.
정리=리걸타임즈 이은재 기자(eunjae@legaltimes.co.kr)
